В последних числах мая был подписан и опубликован Федеральный закон РФ

`О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты РФ` N 57-ФЗ от 29.05.2002. Этот закон вступает в силу

с 01.07.2002, при этом имеет обратную силу, то есть действие большинства положений этого закона распространяется на отношения, возникшие с 01.01.2002



В связи с обратной силой закона обращает на себя внимание тот факт, что некоторые из новшеств закона N57-ФЗ ухудшают положение налогоплательщиков. Одним из таких новшеств является исключение из перечня внереализационных расходов, учитываемых для целей налогообложения, суммы долгов, нереальных к взысканию.



Недавнее светлое прошлое



В ст. 265 гл. 25 НК РФ (первой редакции) предусмотрена возможность одновременного включения в состав внереализационных расходов:

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности (подп. 2 п. 2 ст. 265);

- суммы других долгов, нереальных к взысканию (подп. 2 п. 2 ст. 265);

- суммы созданного резерва по сомнительным долгам (подп. 8 п. 1 ст. 265).

В свою очередь, резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией на покрытие убытков от безнадежных долгов. Безнадежными названы долги, по которым истекли сроки исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266).

Таким образом, у налогоплательщиков (до вступления в силу закона N 57-ФЗ) была возможность уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму долгов 3 видов:

1) по которым истекли сроки исковой давности;

2) по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации;

3) нереальных к взысканию.



Нереальность взыскания -

оценочная категория



Уменьшение прибыли на сумму убытков от списания долгов, нереальных к взысканию, было предусмотрено и ранее действующим законодательством. Отсутствие конкретного определения `долгов нереальных к взысканию` давало возможность налогоплательщикам списывать задолженность на основании любых документов, подтверждающих нереальность получения суммы долга.

В постановлении ФАС СЗО от 23.04.1998 по делу N А05-6413/97-410/8 было указано: `В действующем законодательстве отсутствует точное определение долгам, нереальным для взыскания. Реальность или нереальность взыскания представляют собой оценочную категорию, и в каждом отдельном случае она должна определяться предприятием-кредитором самостоятельно с учетом всех конкретных обстоятельств дела`.

Отметим, что в первой редакции гл. 25 НК РФ также отсутствовало определение долга, нереального к взысканию. Это давало возможность налогоплательщикам любым образом доказывать нереальность взыскания долга и списывать сумму его даже до истечения исковой давности (с уменьшением прибыли). Например, нереальность взыскания могли доказать следующие документы: подтверждение Регистрационной палаты об отсутствии регистрации в реестре организации-должника, акт судебного пристава о невозможности взыскания долга.



Долги переименовали



После внесения изменений в ст. 265, 266 НК у налогоплательщиков осталось право включать в состав внереализационных расходов только сумму резерва по сомнительным долгам (подп. 7 п. 1 ст. 265 в редакции закона N 57-ФЗ) и сумму безнадежных долгов (подп. 2 п. 2 ст. 265 в редакции закона N 57-ФЗ).

Долги нереальные к взысканию исключены из статей НК и как отдельное понятие (п. 71 ст.1 закона N 57-ФЗ), и как отдельный вид расходов (п. 70 ст. 1 закона N 57-ФЗ). Теперь долги нереальные к взысканию приравняли по значению к безнадежным. То есть к нереальными к взысканию долгам следует относить те же долги, что и к безнадежным. (Долги, относящиеся к безнадежным, перечислены выше.)

В итоге налогоплательщикам оставлена возможность уменьшения налогооблагаемой прибыли только при списании суммы долгов 2 видов, а не 3, как было ранее:

1) по которым истекли сроки исковой давности;

2) по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

При этом сразу нужно добавить, что списание задолженности на основании акта судебного пристава о невозможности взыскания долга не относится к названным в ст. 265 НК РФ случаям прекращения обязательства (вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа). Так как акт судебного пристава свидетельствует о невозможности исполнения обязательств фактической, а не юридической. В этом случае имеет место прекращение обязательства невозможностью исполнения (ст. 416 ГК РФ), а не прекращение обязательства на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ).

Таким образом, внесенные в ст. 265, 266 НК РФ изменения сократили перечень внереализационных расходов (с 3 до 2), следовательно, ухудшили положение налогоплательщиков. В соответствии с п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах, ухудшающие положение налогоплательщиков, не могут иметь обратной силы. Внесенные в ст. 265, 266 изменения должны вступать в силу только с 1-го числа следующего налогового периода (с 01.01.2003). Но не исключена вероятность, что у налоговых органов будет иное мнение и налогоплательщикам придется доказывать свои интересы в судебном порядке.